Συνέπεια κατά την εφαρμογή του περί ΦΠΑ Νόμου με τις πρόνοιες άλλων εγχώριων νομοθεσιών – Απαγόρευση αποκλίσεων

Η αλληλεπίδραση του περί ΦΠΑ Νόμου με τις πρόνοιες άλλου εν ισχύι εγχώριου νομοθετήματος αποτέλεσε πρόσφατα το νομικό έρεισμα επί του οποίου το Εφοριακό Συμβούλιο (εφεξής «το Συμβούλιο») εξέδωσε σχετική του απόφαση. Πιο συγκεκριμένα, στα πλαίσια εκδίκασης της υπ’ αριθμ. 7/2021Ε Ιεραρχικής Προσφυγής το Συμβούλιο έθεσε νέα κριτήρια αναφορικά με το δικαίωμα έκπτωσης φόρου εισροών όταν πρόκειται για φόρο εισροών που προκύπτει από την αγορά ακίνητης ιδιοκτησίας για σκοπούς μετέπειτα εμπορικής της εκμετάλλευσης μέσω μίσθωσης προς τρίτους, ειδικά όταν η συγκεκριμένη ακίνητη ιδιοκτησία αποκτήθηκε στο πλαίσιο του Κυπριακού Επενδυτικού Προγράμματος (εφεξής «ΚΕΠ»).

Γεγονότα

Το 2019 κυπριακή εταιρεία αγόρασε τρία νεοανεγερθέντα διαμερίσματα στη Λευκωσία, τα οποία μίσθωσε σε άλλη εταιρεία έναντι προσυμφωνηθέντος μηνιαίου μισθώματος. Την ίδια χρονική στιγμή ο μέτοχος της κυπριακής εταιρείας υπέβαλε επιτυχώς αίτημα πολιτογράφησης σύμφωνα με τις σχετικές πρόνοιες του Κυπριακού Επενδυτικού Προγράμματος «ιθαγένειας μέσω επενδύσεων», το οποίο καταρτίστηκε με βάση το εδάφιο (2) του άρθρου 111A των περί Αρχείου Πληθυσμού Νόμων του 2002-2019.

Επί της αγοραίας αξίας των τριών διαμερισμάτων επιβλήθηκε φόρος εισροών, για την επιστροφή του οποίου υποβλήθηκαν από την κυπριακή εταιρεία προς το Τμήμα Φορολογίας τα απαραίτητα αιτήματα επιστροφής πιστωτικού υπολοίπου. Ωστόσο, η ανταπόκριση του Εφόρου στα εν λόγω αιτήματα δεν ήταν καταφατική σε όλες τις περιπτώσεις. Ειδικότερα:

(α) Όσον αφορά τα δύο διαμερίσματα με τη μεγαλύτερη αξία, λόγω άμεσου συσχετισμού τους με την πραγματοποίηση φορολογητέων εμπορικών δραστηριοτήτων για σκοπούς ΦΠΑ (μίσθωση σε άλλο υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο υπό τις σχετικές προϋποθέσεις του περί ΦΠΑ Νόμου), επιτράπηκε η έκπτωση του προκύπτοντος ΦΠΑ εισροών.

(β) Όσον αφορά το τρίτο διαμέρισμα, όμως, η θέση του Εφόρου Φορολογίας διαφοροποιήθηκε. Ειδικότερα, ο Έφορος θεώρησε ότι το συγκεκριμένο διαμέρισμα εκ των πραγμάτων έπρεπε να χρησιμοποιείται ως η μόνιμη κατοικία στη Δημοκρατία του μετόχου της κυπριακής εταιρείας, από τη στιγμή που, μεταξύ των όρων και προϋποθέσεων του ΚΕΠ, απαιτούνταν η απρόσκοπτη κατοχή στη Δημοκρατία μόνιμης ιδιόκτητης κατοικίας αγοραίας αξίας τουλάχιστον €500.000 πλέον ΦΠΑ. Βασικά επιχειρήματα του Εφόρου προς απόρριψη του αιτήματος επιστροφής ΦΠΑ εισροών ύψους €103.740 αποτέλεσαν αφενός η μη διατήρηση στη Δημοκρατία οποιασδήποτε άλλης μόνιμης ιδιόκτητης κατοικίας, αφετέρου το γεγονός ότι η αξία του τρίτου διαμερίσματος ικανοποιούσε ένα εκ των οικονομικών κριτηρίων του ΚΕΠ αφού υπερέβαινε το ποσό των €500.000 πλέον ΦΠΑ.

Διατακτικό της απόφασης

Με γνώμονα το γεγονός ότι το Υπουργικό Συμβούλιο ενέκρινε την πολιτογράφηση του μετόχου της κυπριακής εταιρείας, το Συμβούλιο αποφάσισε ότι μέσω του τρίτου εκ των διαμερισμάτων δεν μπορούσε να ασκηθεί οικονομική δραστηριότητα της κυπριακής εταιρείας στη Δημοκρατία. Αντίθετα, θεωρήθηκε ότι το συγκεκριμένο ακίνητο έπρεπε να τύχει αντιμετώπισης ως η μόνιμη κατοικία στη Δημοκρατία του μετόχου της κυπριακής εταιρείας, η ιδιωτική χρήση του οποίου απάλλασσε την εταιρεία από το δικαίωμα έκπτωσης του προκύπτοντος φόρου εισροών.

Προεκτάσεις της απόφασης

Το γεγονός ότι το Συμβούλιο επικύρωσε την αρχική απόφαση του Εφόρου Φορολογίας, αναφορικά με την αποστέρηση σε ένα υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο του δικαιώματος έκπτωσης φόρου εισροών που προέκυψε κατά την απόκτηση ακίνητης περιουσίας λόγω ιδιωτικής της χρήσης, εγείρει ενδεχομένως τα ακόλουθα δύο σημαντικά ερωτήματα, τα οποία αναμένεται με ενδιαφέρον να διευκρινιστούν σε μεταγενέστερο χρονικό σημείο από το Τμήμα Φορολογίας.

Η μίσθωση ακίνητης ιδιοκτησίας έναντι αντιπαροχής προς άλλο υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο, επίσης άμεσα εμπλεκόμενο σε φορολογητέες συναλλαγές, αποτελεί μία καθ’όλα φορολογητέα για σκοπούς ΦΠΑ εμπορική πράξη, η οποία υπόκειται σε ΦΠΑ και μάλιστα του κανονικού συντελεστή (19%). Εφόσον στην υπό αναφορά υπόθεση πληρούνται όλες οι προϋποθέσεις για εμπλοκή σε μία τέτοιου είδους συναλλαγή, ποια είναι η ειδοποιός διαφορά για τον αποχαρακτηρισμό της ως φορολογητέας εμπορικής συναλλαγής; Και ποια θα είναι η μελλοντική προσέγγιση του Τμήματος Φορολογίας αναφορικά με τη μεταχείριση για σκοπούς ΦΠΑ των μηνιαίων μισθωμάτων που αναμένεται να συνεχίσουν να εισπράττονται από μία τέτοια εταιρεία στο πλαίσιο τήρησης των όρων της σύμβασης μίσθωσης που έχει καταρτίσει;

Το νομικό σύστημα που ισχύει σε κάθε ευνομούμενο κράτος, συνεπώς και στη Δημοκρατία, αποτελεί ζωντανό οργανισμό, τα νομοθετήματα του οποίου ρυθμίζουν μεν τις επιμέρους εκφάνσεις τις κοινωνικής ζωής των πολιτών, αλλά στο σύνολό τους οφείλουν να εξασφαλίζουν την αρμονική λειτουργία ολόκληρης της κοινωνίας. Γίνεται λοιπόν αντιληπτό ότι, ναι μεν οι πρόνοιες κάθε ισχύουσας νομοθεσίας χρήζουν στενής ερμηνείας κινούμενης πάνω στις βασικές γραμμές που χάραξε ο νομοθέτης κατά τη σύνταξη του κειμένου του συγκεκριμένου νόμου, ωστόσο κατά την εφαρμογή του νόμου θα πρέπει να λαμβάνεται υπόψη ολόκληρο το νομοθετικό πλέγμα προς αποφυγήν φαινομένων καταστρατήγησης προνοιών άλλων νομοθετημάτων.

*Διοικητικός Σύμβουλος, KPMG Limited

**Senior Manager, KPMG Limited